在前两期中我们介绍了新审计报告发生的众多变化，这些变化对上市公司的治理层和管理层也会产生较大的影响。总体而言，新审计报告准则的实施以及审计报告改革目标的实现，需要治理层和管理层的参与和协助。本期我们就上市公司治理层和管理层较为关心的问题做一些说明。
一、新审计报告对上市公司的治理层及管理层有哪些影响？
在签订2017年度财务报表审计的业务约定书时，上市公司治理层及管理层可能已经注意到，业务约定书的部分条款较往年有所不同。例如：新增了有关关键审计事项的条款；修改了管理层治理层责任以及注册会计师责任的条款；有关年报的业务条款可能细化了等等。这些都是新审计报告准则带来的变化。
治理层和管理层感受到的最明显的影响很可能源自关键审计事项。
关键审计事项是注册会计师从与治理层沟通过的事项中选出来的。注册会计师也会就其确定的关键审计事项与治理层进行沟通，包括审计报告中沟通的关键审计事项的具体内容和措辞。同时，注册会计师也会与管理层沟通关键审计事项。
审计准则要求注册会计师在描述单个关键审计事项时索引至相关财务报表的披露，这可能会提高治理层和管理层对审计报告中提及的相关财务报表披露的关注程度。注册会计师作为独立第三方承担审计责任，通常不在审计报告中提供有关被审计单位的原始信息，也就是说，上市公司的信息理应由公司治理层和管理层负责在财务报表或年报的其他部分披露。对于与注册会计师确定的关键审计事项相关的财务报表披露，治理层和管理层需要考虑这些披露是否充分和准确。
此外，关于其他信息的审计准则有较多修订，因此，注册会计师可能需要就上市公司的年报内容及时间安排等与管理层做更多的沟通。
二、所有A股上市公司的审计报告都会有关键审计事项吗？
不一定。如存在下列情形之一，上市公司的审计报告不包括关键审计事项：
（一） 审计准则规定，当对财务报表发表无法表示意见时，注册会计师不得在审计报告中包含关键审计事项部分；
（二） 注册会计师根据被审计单位和审计业务的具体事实和情况，确定不存在需要沟通的关键审计事项。与上述情形（一）不同的是，这种情况下审计报告仍应包括关键审计事项部分，注册会计师在该部分说明不存在需要沟通的关键审计事项这一情况。
此外，还有一种极端的情形是：由于法律法规禁止公开披露某事项，或在极少数情况下，注册会计师合理预期在审计报告中沟通某事项造成的负面后果超过在公众利益方面产生的益处，因此确定不应当在审计报告中沟通该事项，因此，注册会计师不在审计报告中披露确定的某个关键审计事项。
三、2016年度审计中已经出具的新审计报告包含哪些常见的关键审计事项？
基于2016年度审计中采用中国注册会计师审计准则出具的新审计报告的统计数据（118份审计报告，281个关键审计事项），以下是出现次数最多的10个关键审计事项主题：
（一） 应收款项的可回收性
（二） 非流动资产减值（不含商誉）
（三） 收入确认
（四） 商誉减值
（五） 合并范围
（六） 公允价值的估值
（七） 存货跌价
（八） 并购、处置、重组
（九） 税项
（十） 可供出售金融资产等资产减值
四、对于处于同一行业的上市公司，其审计报告中的关键审计事项是否需要保持一致？
关键审计事项是与特定被审计单位相关的个性化信息。处于同一行业的各家上市公司，其目标和战略、从事的经营活动和投资活动、财务报告流程等方面仍存在不同程度的差异。针对这些同行业上市公司，注册会计师基于职业判断确定的关键审计事项通常不会完全一样。某一家上市公司审计报告中的关键审计事项，通常是行业共性问题和企业自身个性问题的综合体现。例如，我国10家A股上市银行2016年度的新审计报告共涉及七个主题，其中两个主题在10份审计报告中均被作为关键审计事项，其他五个主题在审计报告中出现的频率在1至5之间。
五、注册会计师审计的对象是财务报表，不是上市公司的整份年报，为什么注册会计师要关心有关年报的安排？
上市公司的年报中除财务报表和审计报告以外的财务信息和非财务信息构成“其他信息”。根据修订后的审计准则的规定，注册会计师对其他信息执行的工作有所增加，还要在审计报告中增加“其他信息”部分，明确说明对其他信息的责任并报告工作结果。如果注册会计师未能在审计报告日前取得所有其他信息，还应在审计报告的该部分说明在审计报告日前已获取的其他信息，以及预期将在审计报告日后获取的其他信息。
因此，注册会计师需要尽早和上市公司管理层讨论，以确定年报的内容及其公布方式和时间安排，以及注册会计师什么时候可以获取年报的最终版本。因为这些会影响注册会计师的工作安排和在审计报告中对其他信息的描述。
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